Saldo credor do ICMS – Exclusão na apuração do IRPJ e da CSLL

3 de novembro de 2021

A apuração do IRPJ e da CSLL pelas empresas optantes ou obrigadas ao regime do lucro real, em suma, tem como base de cálculo o lucro líquido do período de apuração antes da provisão para o IRPJ e para a CSLL, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação do IRPJ.

Para a obtenção deste lucro líquido, a empresa se utilizará do resultado auferido em contas de resultado contábil do período, o qual compreenderá os grupos contábeis de “(+) receitas líquidas; (-) custo de mercadorias/produtos vendidos; (-) despesas com vendas; e (+/-) outras receitas e outras despesas”.

Conforme grifado, o “custo de mercadorias/produtos vendidos”, será compreendido, conforme determina o art. 301 e seguintes do Decreto nº 9.580/18 (Regulamento do Imposto de Renda), pelo custo de aquisição da mercadoria/matéria-prima, somados todos os gastos para que a mercadoria esteja em condições de uso, reduzindo os impostos recuperáveis por meio de créditos na escrita fiscal, os quais não integram este custo de aquisição.

Custo de aquisição

Art. 301. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventário, no fim do período de apuração ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 14 ).

  • 1º O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou na importação (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 13) .
  • 2º Os gastos com desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição.
  • 3º Os impostos recuperáveis por meio de créditos na escrita fiscal não integram o custo de aquisição.

Aplicam-se à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento do IRPJ, frente ao disposto no art. 57 da Lei 8.981/95.

Ao registrarmos o crédito com o ICMS sobre as aquisições, reduz o custo da mercadoria, e por consequência, aumento a nossa base para a tributação do IRPJ e da CSLL.

Ocorre que, por vezes, dependendo da atividade e operações desempenhadas pela empresa, a manutenção destes créditos gera saldo credor de ICMS em montante superior aos débitos apurados mensalmente, gerando, por consequência, acúmulo de crédito escritural. Este aproveitamento de ICMS fica figurando como um a recuperar ao decorrer de meses ou até mesmo anos, onde, de fato, não se percebe financeiramente esta recuperação. Ou seja, recupera, mas não aproveita.

Neste sentido, por não haver esta percepção financeira, entende-se que, de fato, não há uma recuperação do ICMS, deste modo, a extração destes valores do resultado apurado, acaba por gerar tributação do IRPJ e da CSLL sobre “lucro inexistente”.

Nesta linha de raciocínio, o STJ (Superior Tribunal de Justiça), por meio do Recurso Especial nº 1.011.531/SC, manifestou entendimento favorável ao contribuinte, que requereu a não incidência do saldo credor do ICMS na apuração do IRPJ e da CSLL, conforme esposamos.

REsp 1011531/SC; RECURSO ESPECIAL

Processo nº: 2007/0285835-3

Relator(a): Ministro JOSÉ DELGADO (1105)

Órgão Julgador: T1 – PRIMEIRA TURMA

Data do Julgamento: 20/05/2008

Data da Publicação/Fonte: DJ 23.06.2008 p. 1

Ementa: TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. CRÉDITO DE ICMS NÃO-APROVEITADO. RECONHECIMENTO DO DIREITO À INCLUSÃO EM CUSTOS. SITUAÇÃO PARTICULAR DA EMPRESA EXPORTADORA RECORRIDA. INEXISTÊNCIA DE OFENSA AO ART. 535 DO CPC. FUNDAMENTAÇÃO DO ACÓRDÃO DIVORCIADA DOS ELEMENTOS CONSTANTES NOS DISPOSITIVOS APONTADOS VIOLADOS.

  1. Trata-se de recurso especial fundado na alínea “a” do permissivo constitucional, interposto pela Fazenda Nacional em autos de mandado de segurança preventivo impetrado contra o Delegado da Receita Federal em Blumenau, contra acórdão que, reformando a sentença, reconheceu à empresa contribuinte o direito de considerar como custo o saldo credor do ICMS ainda não aproveitado no ano, excluindo os valores afetos a essa receita do conceito de lucro, a não ensejar a incidência de IRPJ e CSLL. O principal argumento apresentado pela Fazenda, em recurso especial, refere-se à apontada infração do artigo 535 do CPC, porquanto o acórdão teria deixado de examinar teor inscrito nos artigos 187, § 1º da Lei 6.404/76, 248, 289, §3ºe 299, §§ 1º e 2º do Decreto 3.000/99, os quais, segundo se afirma, vedam o procedimento fiscal autorizado pelo julgado atacado.
  2. No entanto, não se constata a apontada violação do artigo 535 doCPC, uma vez que, embora não tenha realmente examinado a matéria de direito regulada nos dispositivos elencados pela recorrente, a Corte Julgadora a quo solucionou a lide de maneira absolutamente adequada, invocando fundamento legal que possui via própria, e de nenhum modo dependeria da consideração da tese abraçada pela União.
  3. Com efeito, o núcleo da fundamentação do acórdão explicita que a denegação do pedido formulado em recurso de apelação pela empresa contribuinte, no caso concreto, resultaria em tributação indevida, como se demonstra: A impossibilidade da consideração como custo do ICMS suportado na aquisição de mercadorias, para fins de apuração do lucro, pode não afrontar a capacidade contributiva quando haja, efetivamente, a utilização de tais créditos no pagamento de ICMS e/ou funcione adequadamente a sistemática de ressarcimentos. Porém, em se tratando de empresa exportadora imune ao pagamento de ICMS, que se vê acumulando créditos mês a mês sem que consiga transferir a terceiros tampouco obter junto ao Estado o ressarcimento de tal custo tributário, a norma do regulamento que proíbe que se considere o ICMS suportado como custo (art. 289, § 3º, do Dec. 3.000/99) acaba por implicar a tributação de lucro inexistente, tanto a título de IRPJ como de CSLL. Esse argumento não mereceu impugnação específica.
  4. Recurso especial não-conhecido. (grifo nosso)

Nesta mesma linha de raciocínio, o TRF 4º (tribunal Regional Federal da 4º Região) também já foi levado a se manifestar sobre o presente tema, emanando, no caso alhures, o entendimento de que o ICMS incidirá no momento da sua efetiva recuperação, seja ela por meio da própria escrita fiscal ou ressarcimento, mas não no mês de sua escrituração.

EMENTA: TRIBUTÁRIO. CRÉDITOS DE ICMS. EXCLUSÃO DO CÔMPUTO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. POSSIBILIDADE. ORIENTAÇÃO DO STJ.

  1. O momento da aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica dos acréscimos patrimoniais decorrentes dos saldos credores de ICMS nas exportações é a data da efetiva recuperação dos créditos, e não a data da sua escrituração.
  2. Acolhida a pretensão para que a União seja condenada a ressarcir a atualização monetária pela taxa SELIC no interregno compreendido entre a data do pagamento do IRPJ/CSL que incidiu no momento da escrituração dos créditos de ICMS obtidos nas exportações até a data da sua efetiva recuperação.

(TRF4, AC 5041238-82.2012.4.04.7100, SEGUNDA TURMA, Relator ALEXANDRE ROSSATO DA SILVA ÁVILA, juntado aos autos em 25/11/2020)

Com base nos precedentes acima demonstrados, as pessoas jurídicas que apurem o IRPJ e a CSLL pelo regime do lucro real, e que acumulem créditos do ICMS em decorrência de suas atividades desempenhadas, podem vir a pleitear judicialmente a exclusão do saldo credor do ICMS na apuração do IRPJ e da CSLL.

Felipe Nethson | felipe.nethson@consult.com.br